Durante los últimos años, los auditores independientes, quienes realizan auditorías de estados financieros, han sido cuestionados por auditores de calidad,entidades de vigilancia y control y, en algunos casos, por organismos extranjeros, como el Public Company Accounting Oversight Board (PCAOB), en cuanto a los contenidos de sus papeles de trabajo y a la suficiencia de los mismos, para soportar sus opiniones.

Evidencia suficiente y competente, documentación de la auditoría

La documentación de una auditoría de estados financieros, es la base medular que soporta una opinión sobre los estados financieros, preparados de conformidad con las normas de información financiera, y que se traduce en los papeles de trabajo del auditor.

Es importante recordar que una de las normas de auditoría de ejecución del trabajo, establece que el auditor independiente que lleve a cabo una auditoría de estados financieros, mediante la aplicación de sus procedimientos de auditoría, debe obtener evidencia comprobatoria suficiente y competente, en el grado que requiera juicio profesional, para tener una base objetiva que soporte su opinión sobre los estados financieros examinados. 

La evidencia suficiente y comprobatoria que establece esta norma de auditoría, se refiere a la documentación que el auditor independiente recopila durante su examen a los estados financieros, y cómo ésta es traducida e interpretada en sus papeles de trabajo.

Papeles de trabajo sujetos a diversas revisiones.

Como ya se mencionó, en la primera parte de este artículo, los papeles de trabajo que el auditor independiente prepara para soportar su examen, a una fecha determinada sobre los estados financieros de una entidad, están sujetos a múltiples y variadas revisiones por parte de diversas autoridades, organismos reguladores y de control de calidad, cuyos equipos de revisores están formados por auditores experimentados, que han trabajado, anteriormente, en firmas de auditores y que conocen a profundidad la estructura de los papeles de trabajo.

Las revisiones están enfocadas al cumplimiento cabal de las normas de auditoría generalmente aceptadas, por lo que cualquier desviación a las mismas, sin una justificación satisfactoria y soportada, constituye una falta que se califica automáticamente como incumplimiento por dichos revisores. Ejemplo, si una entidad no cuenta con un control interno adecuado y suficiente que sirva de base para el establecimiento de los alcances y procedimientos del examen, el auditor deberá tener debidamente documentado este hecho, así como el soporte que avale el enfoque que consideró suficiente y adecuado, para el establecimiento de sus alcances y los procedimientos de auditoría seleccionados. 

De otra manera, si el auditor no soporta en sus papeles de trabajo el hecho de que la compañía carece, parcial o totalmente, de controles internos relativos a la preparación de la información financiera efectivos, aun cuando haya realizado procedimientos sustantivos y analíticos exhaustivos, este hecho será calificado como incumplimiento.

Los revisores cubren las áreas más importantes de los estados financieros, sobre las cuales examinan lo siguiente:

• La planeación de la auditoría, enfocándose a las decisiones preeliminares que el auditor independiente hace sobre los diferentes rubros de los estados financieros, considerando los riesgos que se hayan identificado, así como los procedimientos de auditoría seleccionados para mitigar dichos riesgos.
• Materialidad fijada.
• Uso de muestreos en universos de transacciones importantes
• Contenido de cada uno de los papeles de trabajo (fecha e iniciales de quien los preparó y revisó, nombre de la entidad revisada, fecha del examen, nombre del área y del procedimiento de auditoría cubierto).
• Cada prueba de auditoría debe describir claramente: alcance, base de selección, procedimientos de auditoría aplicados, desviaciones encontradas y conclusión.
• Estudio y evaluación del sistema de control interno existente.
• Evidencia de que el trabajo ha sido revisado y supervisado en los diferentes niveles, de acuerdo con la estructura y política de cada firma, y en apego a las normas de ejecución del trabajo.
• Congruencia entre los procedimientos seleccionados y documentados en la planeación; así como los llevados a cabo y documentados en los papeles de trabajo. Cualquier desviación deberá estar documentada, de otra forma se considerará incumplimiento.
• No se aceptan explicaciones verbales. Todas las decisiones y el trabajo efectuado estarán debidamente soportados y documentados en los papeles de trabajo, incluyendo cualquier dispositivo electrónico que, por metodología de la firma a que el auditor independiente pertenece, forme parte de los mismos.
• No se acepta documentación que no sea presentada íntegramente en los papeles de trabajo. De otra manera, será considerada documentación no existente.
• Evidencia de la participación de auditores especialistas en sistemas de información, en materia fiscal.
• Evidencia de la participación de especialistas en materia fiscal.
• Evidencia de participación de cualquier otro especialista que sea evidentemente necesaria, debido a las características del negocio de la entidad examinada.
• Evidencia de los procedimientos llevados a cabo por el auditor para verificar la independencia del equipo de auditoría, en relación con la entidad examinada y en cumplimiento con las reglas de independencia aplicables.
• Cédulas de diferencias ajustadas y no ajustadas.
• Cédulas de deficiencias y recomendaciones sobre los sistemas de control interno.
• Evidencia de las consideraciones y procedimientos sobre posibles irregularidades y fraudes.
• Declaraciones de la administración.
• Confirmaciones de terceras personas que realizan actividades con la entidad sujeta a la auditoría, tales como: cuentas bancarias de cheques; inversiones y préstamos de clientes, proveedores, partes relacionadas, abogados, y cualquier otra, que el auditor independiente considere necesaria para documentar su auditoría.
• Las conclusiones de los papeles de trabajo acordes con la opinión.
• Observación de la no existencia de puntos de auditoría abiertos y pendientes de concluir.

Papeles de trabajo 

Los papeles de trabajo se pueden definir como toda la documentación y evidencia elaborada, recabada y archivada por el auditor sobre los procedimientos de auditoría aplicados, las pruebas realizadas, la información obtenida y las conclusiones alcanzadas. Ejemplo de éstos, son los programas de auditoría, análisis, memoranda, cartas de confirmación de terceros, declaraciones del cliente, extractos de los documentos de la compañía y cédulas o comentarios preparados u obtenidos por el auditor. Los papeles de trabajo también pueden estar documentados en cintas, películas y/o cualquier otro medio electrónico.

El auditor independiente, deberá asegurarse de cumplir con la normatividad vigente en materia de papeles de trabajo, con el objeto de minimizar o nulificar los hallazgos de los revisores de control de calidad. Para ello, el auditor puede hacerse llegar de cuestionarios que le sirvan de guía para verificar que los papeles de trabajo contienen la evidencia suficiente y competente, que soporta su opinión sobre los estados financieros de una entidad a una fecha determinada. 

Las condiciones de los papeles de trabajo del auditor, pueden variar dependiendo de la naturaleza y complejidad de los negocios del cliente, así como por las condiciones de sus registros contables y el grado de confiabilidad que se deposite en los controles internos, relativos a la preparación de la información financiera. 

La cantidad de papeles de trabajo y el tipo de procedimientos aplicados (de cumplimiento, sustantivos, analíticos y otros), varían de acuerdo con las circunstancias de cada examen. Sin embargo, éstos deben ser suficientes para demostrar que los registros contables están de acuerdo y conciliados con los estados financieros o cualquier otra información que se reporte, además de que se ha cumplido con las normas y procedimientos de auditoría generalmente aceptadas, aplicables a la ejecución del trabajo.

Conclusión

La  documentación  efectiva  de  una  auditoría  de  estados  financieros  es  la  siguiente:

• Está en  línea  con  las  normas  de  auditoría  generalmente  aceptadas,  en  especial,  con  las  normas  de  ejecución  del  trabajo.
• Se  monitorea  durante  todo  el  proceso  de  la  auditoría  por  los  responsables  del  examen ( socio  y  gerente  a  cargo):

     - Planeación
     - Ejecución  del  trabajo
     - Terminación
     - Informe

• El  tamaño  de  universos  y  transacciones  no  es  base  para  incrementar  automáticamente  los  procedimientos  de  auditoría, pues  deben  evaluarse  los  riesgos  importantes  y  probar  los  controles  que  mitigan  éstos.
• El  escepticismo  profesional  del  auditor  debe  aumentar  y  cuestionar  todo. No  se  puede  conformar  con  explicaciones  verbales  acerca  de  transacciones  o  sucesos  en  la  entidad.  El  auditor n  debe  comprobar  con  documentación  objetiva  y  suficiente, cualquier  explicación  que obtenga.
• Debemos  recordar  que  el  juicio  del  auditor  debe  estar  sustentado  de  acuerdo  con  las  circunstancias  de  la  compañía  y  bajo  las  normas  de  auditoría  explicables, para   poder  establecer  la  cantidad  y  tipo  de  procedimientos  de  auditoría  que  considere   suficientes. De  manera  que  los  riesgos  de  auditoría  identificados  se  minimicen,  y  así  poder   sustentar  su  opinión
• En  general  el  auditor  debe  documentar.

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C.P.C. Bernardo Soto Peñafiel. Socio de BDO-Hernández Marróny Cía., S.C.

Fuente: Revista Contaduría Pública www.contaduriapublica.org.mx  del Instituto Mexicano de Contadores Públicos www.imcp.org.mx