He preparado este artículo, tomando como punto de partida nuestra participación en la actividad económica del país como auditores independientes, para reflexionar si sólo es necesaria la calidad en los trabajos de auditoría.

Introducción

Mucho se ha hablado y especulado sobre los efectos económicos que han causado los colapsos financieros de empresas que se consideraban lideres en sus respectivas actividades. De la mas reciente turbulencia financiera desconocemos cuales serán las consecuencias finales. De modo global , hemos presenciado la desaparición de empresas, instituciones financieras, firmas de auditores independientes y fortunas personales. Las respuestas a los colapsos y a las crisis han sido diversas y han oscilado desde el endurecimiento dela supervisión que llevan a cabo los reguladores hasta el establecimiento de Normas de Información Financiera (NIF) que, en algunos casos, parecen sólo para iluminados, sin dejar de mencionar el incremento de la responsabilidad atribuida a los responsables del gobierno corporativo de las empresas. Por lo que hemos visto en meses recientes, parece que las medidas tomadas han sido insuficientes. Me parece que, difícilmente, se podrá señalar a un sólo actor como responsable de lo que ha sucedido. A pesar de todo esto, en nuestro país los efectos no han sido de la magnitud que se ha experimentado en otras latitudes.

Sin embargo, la conclusión anterior debe ser analizada con mucho detenimiento por cada uno de los diferentes actores que participan en la actividad económica de nuestro país, para identificar lo que hemos hecho bien en el pasado y asegurarnos que en el futuro siga siendo así, y remediar lo que hemos hecho mal, antes de que tengamos que lamentarnos por no actuar.

La responsabilidad que asumimos ante los usuarios de los estados financieros sobre los cuales emitimos una opinión, nace de las necesidades de los diferentes usuarios para conocer e interpretar lo que ahí se refleja y lo que, sobre dichos estados financieros, expresamos en nuestra opinión. De la misma forma, nace una responsabilidad ante terceros cuando, actuando como consultores en sistemas de información, asesoramos en el diseño e implantación de un sistema de información; o cuando como asesores en temas de interpretación de leyes fiscales y corporativas, emitimos una carta, expresando nuestra opinión sobre la interpretación que le damos a un tema fiscal en particular o los asesoramos en su defensa ante autoridades fiscales, o cuando, como asesores financieros en la evaluación de proyectos de inversión, concluimos sobre la viabilidad de la inversión planeada, entre otros servicios.

Teniendo lo anterior en mente, la emisión de nuestra opinión es la conclusión de un proceso. Por lo tanto, la calidad del producto terminado indudablemente depende de la calidad con la que se lleve a cabo cada una de las diferentes actividades en el proceso de la auditoría. Y también la calidad del producto final en cada uno de los otros servicios, depende de la calidad con la que se lleve a cabo cada una de las etapas en el proceso que nos lleva a entregar el servicio solicitado.

De lo anterior podemos concluir que: la calidad en una firma de Contadores Públicos no sólo es un tema de los que se dedican a la auditoría, es un tema de toda la firma. Sin embargo, debemos reconocer que las medidas de calidad implantadas para cada una de las funciones o servicios que presta una firma pueden ser de diferente magnitud, por lo cual es necesario que reflexionemos sobre la porción del sistema de control de calidad que le es común a todos y, en con-secuencia, es aplicable a todas las funciones y líneas de servicio con que cuente una firma.

Elementos de un sistema de control de calidad en una firma

La complejidad de un sistema de control de calidad en una firma de contadores públicos dependerá en cierta medida del tamaño de la misma, pero fundamentalmente por el compromiso con la calidad que tenga(n) el(los) socio(s) que la lideren. Podríamos concluir que no debería ser aceptable que, argumentando costo de implantación o tamaño de la firma, se decida no contar con alguno de los elementos de un sistema de control de calidad o, en el peor de los casos, que no exista sistema alguno.

Tomando como modelo los elementos establecidos en las Normas Internacionales de Control de Calidad, los elementos del sistema propuesto son como sigue:

• Responsabilidad de los líderes de la firma sobre el control de calidad en la misma.

• Requerimientos éticos relevantes.

• Aceptación y continuidad de la relación con clientes y trabajos específicos

• Recursos humanos

• Ejecución de los compromisos.

• Monitoreo.

Aspectos a considerar durante la implantación de los elementos de un sistema de control de calidad en una firma de Contadores Públicos

Responsabilidad de los líderes de la firma sobre el control de calidad en la misma. En una firma, como en una familia, los miembros más jóvenes aprenden en buena medida del ejemplo de sus superiores. En consecuencia, los líderes de la firma son los principales responsables de que los trabajos que se realizan cumplan con los estándares de calidad establecidos. Para tal efecto, los líderes deben asegurarse que existan políticas y procedimientos diseñados para promover una cultura basada en el reconocimiento de que la calidad es esencial al realizar un trabajo.

En este sentido, es necesario que los mensajes y las acciones de los lideres de la firma demuestren que la calidad está al mismo nivel que los objetivos económicos, que ninguno de los dos esta por encima del otro. Aquí es necesario preguntarse: ¿Qué dicen los estatutos sociales de la firma respecto a la calidad?¿Existe y se documenta la evaluación de calidad de los socios y gerentes de la firma?¿Se puede demostrar compromiso con la calidad cuando en la estructura de la firma no aparece un responsable de la misma?¿Se toma en cuenta, en las promociones y compensaciones de los colaboradores y socios los trabajos que no reunieron los requisitos de calidad establecidos?¿Sólo se compensa mejor a los que obtienen los mejores resultados económicos?¿El cumplimiento con los programas de aprendizaje es tomado en cuenta cuando se evalúa el desempeño y se otorgan promociones y compensaciones?

Los mensajes y acciones que fomentan la cultura de calidad son aquéllos donde se reconocen y recompensan los trabajos efectuados con calidad. Los mensajes se envían mediante las sesiones de aprendizaje, en juntas, pláticas formales e informales, etc. Estos mensajes quedan evidenciados en los materiales de los cursos de aprendizaje, en las evaluaciones que se llevan a cabo para cada uno de los miembros de la firma, en la memoranda que resume las conclusiones de las juntas, etc. Además, es necesario que se asigne a algún miembro de la firma al desarrollo, documentación y soporte delas políticas y procedimientos de control de calidad. Los lideres de la firma deben asegurarse que las políticas y procedimientos de calidad se comunican y están accesibles a todos los miembros de la firma.

Requerimientos éticos relevantes

Sin duda alguna, el cumplimiento con los postulados básicos del Código de Ética Profesional, es la base sobre la que descansa la imagen del Contador Público. Como se establece en el mismo, la razón por la cuál los Contadores Públicos se impusieron un Código de Ética fue para dar a conocer que la profesión vive y actúa dentro de la ética. 

No estaría completo un sistema de control de calidad de una firma si dicho sistema no contemplara, en forma clara e inequívoca, que el cumplimiento de las normas establecidas en el Código de Ética es una responsabilidad de todos y cada uno de los miembros de la misma. Por supuesto, el sistema de control de calidad también debe contemplar el cumplimiento con cualquier otro requerimiento ético establecido en las leyes o los reglamentos que afecten nuestra actuación. 

Ahora bien, el sistema de control de calidad de una firma no debe contemplar sólo el cumplimiento con el Código de Ética u otros ordenamientos y quedarse en la etapa de un buen deseo. Un sistema de control de calidad debe contar con un responsable de ética, el cual debe tener la suficiente experiencia y contar con el respeto de los miembros de la firma, además de poder tener acceso a los líderes de la misma, ya sean el director general o el consejo de administración o cualquiera que sea la denominación de los órganos de gobierno de la firma.

Es recomendable que el responsable de ética preparare un código de conducta, en el cual se resuman las normas éticas de nuestro código y de las leyes, reglamentos y disposiciones reguladoras, así como de cualquier otro principio ético que tenga establecido la firma. Desde luego, es necesario que el código de conducta sea aprobado por el órgano de gobierno de la firma. Deben existir los procesos necesarios dentro del sistema de control de calidad de la firma que aseguren una clara comunicación entre el director general y los miembros de la misma, conocer la existencia del código y las actividades que se llevarán a cabo para familiarizarse con su contenido.

Quizá la mejor forma de que el responsable de ética logre que los miembros de la firma se familiaricen con el contenido de dicho código de conducta, sea mediante la elaboración de un programa de aprendizaje que tenga el carácter de obligatorio para todos y, en el cuál, al final se evalúen los conocimientos adquiridos.

Dentro de ese código de conducta es necesario que se incluyan las políticas y procedimientos necesarios para asegurarse del cumplimiento de los requisitos de independencia; se sugiere que se incluyan ejemplos de situaciones que pueden poner en peligro dicha independencia y, en su caso, la forma de establecer salvaguardas o procesos que minimicen dicha amenaza. A los miembros de la firma debe quedarles claro en qué situaciones no se cumple con las políticas de independencia y a quién deben recurrir para tratar de resolverlo. La obtención y conservación durante un periodo de confirmaciones anuales de independencia es una de las políticas y procedimientos que deberán establecerse en el sistema de control de calidad de la firma.

El responsable de ética deberá asegurarse de que en dicho código se incluyan las políticas que delimiten las sanciones a que se harán acreedores quienes incumplan con su contenido.

A continuación, proporciono un par de ejemplos de principios éticos que se pueden incluir en dicho código de conducta:

• Somos objetivos cuando formamos nuestras opiniones o proporcionamos asesorías.

 - No permitimos que prejuicios, conflictos de interés o influencia indebida de terceros estén por encima de nuestro juicio profesional. 

 - Enfrentamos las diferencias de opinión y las manejamos en forma constructiva y profesional.

• Tratamos a nuestros colegas con cortesía, respeto y en forma justa.

- Entendemos el impacto que nuestro comportamiento tiene en nuestra firma, nuestros colegas y la sociedad y siempre trabajamos para tomar una acción responsable.

 - Fomentamos y valuamos la diversidad de la gente, puntos de vista, talentos y experiencia que tenemos en nuestra firma.

 - Somos justos en nuestro comportamiento y nuestras políticas promueven la igualdad de oportunidades para todos.

Aceptación y continuidad de la relación con clientes y trabajos específicos

Hasta el punto anterior sólo he hablado de lo que la firma deberá hacer para que los miembros de la misma cumplan con su sistema de control de calidad; sin embargo, tal como sucede en las empresas, el sistema de control de calidad de una firma no sólo debe contemplar lo que sucede dentro de la misma, sino que también debe contemplar lo que viene de fuera y, en este último caso, nos referiremos a los clientes actuales o potenciales. Desde luego, nunca es mal recibida la oportunidad de seguir atendiendo a un cliente actual o de poder iniciar la prestación de servicios a uno nuevo pero, como en todo negocio, proceder con cautela nos ahorrará dolores de cabeza.

El sistema de control de calidad de una firma deberá dar respuesta a las siguientes preguntas relacionadas con la aceptación y continuidad de clientes y trabajos: ¿cómo nos aseguramos de que los socios y el personal profesional tienen los conocimientos, experiencia, calificaciones y tiempo necesarios para prestar los servicios solicitados? ¿Podremos seguir cumpliendo con los requerimientos éticos relevantes? ¿Hemos llevado a cabo una cuidadosa evaluación de los riesgos asociados con el cliente o trabajo solicitado?

Como en otras disciplinas del saber humano, nuestra profesión ha evolucionado del conocimiento general al conocimiento especializado y esto lo comprobamos cuando vemos las diferentes funciones que pueden tener una firma y las tan variadas líneas de negocio que cada una de esas funciones tiene. Sin embargo, no siempre las firmas deciden incorporar todas las líneas de servicio por lo que su modelo de negocios se enfoca en la especialización. Cualquiera que sea el modelo que siga la firma, las políticas y procedimientos de su sistema de control de calidad le deben permitir identificar desde un inicio si efectivamente cuenta con los conocimientos, experiencia, calificaciones y tiempo para prestar los servicios solicitados, antes de que sea tarde para declinar la oportunidad.

El sistema de control de calidad debe permitir llevar registros de asignaciones y cursos, por especialización, a los que ha asistido cada miembro de la firma, de modo que se pueda evaluar si se cuenta con los conocimientos y experiencia requeridos. De la misma forma, el sistema de control de calidad debe permitir conocer las cargas de trabajo de cada uno de los miembros, para concluir si se cuenta con la disponibilidad de tiempo que les permita llevar a cabo el trabajo sin menoscabo de la calidad en otras asignaciones.

En el elemento anterior nos referimos al cumplimiento con requerimientos éticos relevantes, visto desde la perspectiva del pasado. En este elemento el cumplimiento con los requerimientos éticos relevantes lo tenemos que ver hacia el futuro: la pregunta clave a hacerse es ¿Podremos cumplir con los requerimientos éticos relevantes? Aquí es nuevamente necesaria la participación del responsable de ética, ya que deberá asegurarse que ha diseñado procedimientos mediante los cuales él y los miembros de la firma que se considere apropiado puedan identificar, por ejemplo, conflictos de interés o independencia antes de aceptar un nuevo cliente o trabajo. El procedimiento puede ser tan complejo como diseñar un sistema que informe en tiempo real a todos los socios y gerentes de todas las funciones y de todas las oficinas, respecto del servicio que se pretende prestar, para que si existe algún posible impedimento se informe de inmediato, o tan simple como circular la información en un papel entre un número reducido de miembros. Lo importante es que exista, se documente y se conserve para futuras aclaraciones.

La evaluación del riesgo asociado con un cliente es una actividad constante. En consecuencia, el sistema de control de calidad de la firma debe incluir políticas y procedimientos mediante los cuales se identifique y documente la evaluación de los factores que pueden influir en el riesgo asociado a un cliente o trabajo ya sea nuevo o recurrente. Los factores a considerar pueden ser los siguientes:

• Características e integridad de la Gerencia.

• Estructura de la organización y de la Gerencia.

• Ambiente de negocios.

• Resultado financiero.

• Relaciones de negocio y partes relacionadas.

• Conocimiento y experiencia anterior.

Me parece que es claro el objetivo que se persigue al incluir dentro de las políticas y procedimientos del sistema de control de calidad de una firma los factores que pueden afectar la evaluación del riesgo asociado al cliente: no asociarnos con el cliente equivocado.

Recursos humanos

En innumerables ocasiones manifestamos que en adición a los clientes el principal activo de una firma de contadores públicos es su personal. Por lo anterior, es necesario que el sistema de control de calidad de una firma incluya políticas y procedimientos mediante los cuales los siguientes asuntos relacionados con el personal estén contemplados (las preguntas deberán ser respondidas mediante la inclusión de políticas y procedimientos):

• Reclutamiento.

- ¿Quién es el responsable?

- ¿Dónde y cómo se lleva a cabo?

- ¿Quién entrevista?

- ¿Quién prepara y aplica los exámenes de selección?

- ¿Quién aprueba la selección?

• Evaluaciones de desempeño

- ¿Quién es responsable del desarrollo y mantenimiento del modelo de evaluación?

- ¿Con que periodicidad se deben efectuar las evaluaciones?

- ¿Qué sucede cuando se obtiene una evaluación por debajo de lo requerido?

- ¿Cómo se establece el vínculo entre la evaluación y las capacidades, competencia, desarrollo, promoción y compensación?

• Capacidades, competencia, desarrollo profesional, promoción y compensación

- ¿Cómo se desarrollarán las aptitudes de los miembros de la firma?

- ¿Existen planes formales de aprendizaje que indiquen requerimientos mínimos por Año?

- ¿Se desarrollarán interna o externamente los programas?

- ¿Qué sucede cuando alguien no cumple con los programas de aprendizaje?

- ¿Existen modelos mínimos de competencia por nivel de experiencia?

- ¿Se utiliza algún modelo para planear el desarrollo del personal?

- ¿Contempla habilidades diferentes a las técnicas?

- ¿Existen políticas claras para las promociones?

- ¿Existen tabuladores de sueldos donde se reconozca que en el mismo nivel pueden existir diferentes grados de experiencia?

• Necesidades de personal

- ¿Existen planes formales de sucesión?

Como se puede apreciar, la administración de los recursos humanos es también un elemento fundamental del sistema de control de calidad de una firma, que requiere la utilización de especialistas en la materia acordes con la importancia que el recurso humano tiene para la misma.

Ejecución de los compromisos 

El quinto elemento de un sistema de control de calidad contempla la inclusión de políticas y procedimientos relacionados con la forma en la que se deben ejecutar los trabajos, de modo tal que se asegure que se hacen uniformemente y con calidad.

A manera de ejemplo pensemos en una firma que sólo se dedica a efectuar estudios de precios de transferencia: nuevamente, por medio de preguntas, deduzcamos qué debe contener su sistema de control de calidad referido a este elemento:

• ¿Debería tener un manual de operación?

• ¿Debería dicho manual incluir el formato o formatos de los reportes que se emiten?

• ¿Referencias a las bases de datos que se deben utilizar?

• ¿Políticas para utilizar herramientas específicas para ciertas circunstancias?

• ¿Incluir los diferentes métodos que se pueden utilizar y en qué circunstancias?

• ¿Políticas para la utilización de papeles de trabajo estandarizados?

• ¿Incluir políticas a seguir para efectuar consultas internas o a especialistas externos y la forma de documentarlas?

• ¿Procedimientos a seguir cuando existen diferencias de opinión y la forma de documentarlas?

• ¿Contemplar políticas para efectuar revisiones de calidad del trabajo efectuado antes de que se entreguen los reportes?

• ¿Políticas de archivo y retención de los papeles de trabajo que se utilizaron para documentar el reporte emitido?

Es innegable que la existencia de políticas y procedimientos que contribuyen a la estandarización de la forma en la que se ejecutan los trabajos de una firma ayudará a que los mismos se realicen con la calidad que desean sus líderes.

Monitoreo

Este es el elemento que la mayoría de nosotros no queremos que se lleve a cabo, ya sea porque nos toca representar el rol de victima en la mayoría de los casos (cuando somos seleccionados para ser revisados) o de verdugo, en las menos(cuando somos seleccionados para ser revisores); sin embargo, es el que cierra el círculo de la calidad.

Las políticas y los procedimientos, que debe incluir el sistema de control de calidad, referente al último elemento, están relacionados con lo siguiente:

• ¿Cómo obtenemos una evaluación respecto al cumplimiento con las normas profesionales y el cumplimiento  con las leyes y reglamentos que afectan nuestra actuación?

• ¿Evaluamos periódicamente el diseño e implementación del sistema de control de calidad?

• ¿A quién se reporta el resultado del monitoreo del sistema de control de calidad?

• ¿Quién es el responsable de preparar los planes de acción para subsanar las debilidades identificadas?

• ¿Quién y con qué periocidad debe dar seguimiento a los planes de acción diseñados para subsanar debilidades?

• ¿Cuáles son las consecuencias de incumplimiento con los planes de acción?

• ¿Cuál es el alcance que se le dará a la revisión en términos de trabajos, socios y gerentes revisados?

• ¿Cuáles son los criterios para la selección de revisores?

• ¿Cuáles son los criterios para la selección de trabajos que serán revisados?

• ¿Son predecibles dichos criterios?

• ¿Cuál es el procedimiento a seguir si existen diferencias de opinión entre el revisor y el revisado?

• ¿Cómo se deben documentar las revisiones?

• ¿Por cuánto tiempo se debe mantener la documentación?

• ¿Existen guías o procedimientos para que los resultados del monitoreo del sistema de control de calidad formen parte de los procesos de evaluación, desarrollo profesional y compensación del personal?

• ¿Cuáles son los procedimientos a seguir cuándo existen quejas de terceros o del personal por incumplimiento con normas profesionales, leyes o reglamentos que afecten nuestra actuación profesional?

Sin lugar a dudas, el diseño y mantenimiento de un sistema de control de calidad en una firma no es una terea fácil y exenta de costos, al deducir lo que es necesario emprender por lo arriba escrito. Requiere el compromiso de los líderes de la firma para asignar recursos humanos y materiales y la adhesión de cada uno de los miembros a una cultura de calidad.

La calidad atañe a todos los Contadores Públicos que nos dedicamos a la prestación de servicios, por medio de una firma. La sociedad y los demandantes de nuestros  servicios, independientemente de nuestra especialización, esperan y confían en que los realicemos con calidad. Los jóvenes recién egresados de las universidades se incorporan a las firmas con el propósito de adquirir experiencia y conocimiento de calidad.

Conclusión

Tenemos ante nosotros un reto importante: adecuarnos a los nuevos tiempos que demandan un compromiso inequívoco con la calidad, imponiéndonos los procesos que corroboren dicho compromiso o alguien nos obligará a hacerlo.

C.P.C. Benjamín Gallegos Pérez

Socio de Galaz, Yamazaki, Ruiz Urquiza, S.C.
Director Nacional de Práctica Profesional y
Riesgo para la Función de Auditoría
Deloitte Touche Tohmatsu
Revista Contaduría Pública www.contaduriapublica.org.mx