Auditoría Externa

El deterioro en el valor de los activos en relación con su valor neto en libros presentado en los estados financieros ha sido una constante preocupación de los cuerpos normativos a fin de presentar valores relevantes y confiables, evitando mantener pérdidas ocultas en las cifras de los mismos.

Los grandes avances en el desarrollo tecnológico y la apertura de los mercados originan, aceleradamente, nuevos productos, servicios y circunstancias no previstas que causan, de manera diversa, deméritos importantes en los valores de los activos de las entidades.

Estimaciones contables

Formando parte de las operaciones de una entidad, existen eventos cuyos efectos no son susceptibles de cuantificarse con exactitud a la fecha de emisión de los estados financieros. Por este motivo se ha hecho necesaria la utilización de estimaciones contables que permitan conocer, aunque sea aproximadamente, el efecto futuro de dichos eventos.

Por consiguiente, en este caso, las estimaciones contables son la base para determinar de forma razonable el monto de generación de beneficios económicos futuros necesarios para la recuperabilidad de un activo; sin embargo, se requieren reglas específicas que orienten su determinación.

Deterioro en el valor de los activos de larga duración y su disposición, de las Normas de Información Financiera (NIF) establece como parte de los objetivos:

• Proporcionar criterios que permitan la identificación de situaciones que presentan evidencias respecto a un posible deterioro en el valor de los activos de larga duración, tangibles e intangibles, incluyendo el crédito mercantil.
• Definir la regla para el cálculo y reconocimiento de pérdidas por deterioro de activos y su reversión.
• Establecer las reglas de presentación y revelación de los activos cuyo valor se ha deteriorado o su deterioro se ha revertido.

Algunas definiciones de términos:

Activos de larga duración. Son aquellos que permanecen en el largo plazo, necesarios para la operación de una entidad de los que se espera la generación de beneficios económicos futuros o que adquiridos con esos fines se decide su disposición.

Activos intangibles con vida indefinida.  Activos intangibles, son aquellos en los que no existen factores legales, regulatorios, contractuales, competitivos, económicos, etc., que limiten su vida útil. El término indefinido no significa infinito.

Activos operativos. Son los activos de larga duración que generan directamente flujos de efectivo.

Deterioro. Condición existente cuando los beneficios económicos futuros, o sea, su valor de recuperación, de los “activos de largad duración” en uso o en disposición son menores a su “valor neto en libros”.

Flujos de efectivo futuros. Es la mejor estimación de los flujos netos de efectivo futuros, sin considerar los gastos por financiamientos y sin descontar, derivados de la utilización de una “unidad generadora de efectivo” considerando su valor de realización al término de su vida útil estimada.

Unidad generadora de efectivo. Es la agrupación mínima identificable de activos netos (podría ser un solo activo) que en su conjunto genera flujos de efectivo que son independientes de los flujos de efectivo derivados de otros activos o grupo de activos (una asociada, una subsidiaria, una línea de producción, una división, un segmento, etcétera).

Valor de recuperación. Es el mayor entre el “valor de uso” y el “precio neto de venta” una “unidad generadora de efectivo”.

Valor de uso. Es el “valor presente” de los flujos de efectivo futuros antes definidos, utilizando una “tasa apropiada de descuento”.

Valor razonable. Es el monto por el cual puede ser intercambiado un activo entre un comprador y un vendedor, igualmente dispuestos e informados en una transacción de libre competencia.

Activos de larga duración en uso

Ante la presencia de alguno de los indicios de deterioro del valor de un activo de larga duración en uso, las entidades deben determinar la posible pérdida por deterioro, a menos que cuenten con evidencias que dichos indicios son de carácter temporal. Para este efecto se determinará el valor de recuperación de la unidad generadora de efectivo.

Indicios de deterioro

Algunos de los indicios de la existencia de un posible deterioro de los activos de larga duración en uso son:

• Disminución significativa en el valor de mercado de un activo.
• Reducción importante en el uso de la capacidad instalada.
• Pérdida de mercado de los productos o servicios que presta la entidad.
• Cambios tecnológicos.
• Daños físicos.
• Suspensión o cancelación de una franquicia, licencia, etcétera.
• Pérdidas de operación o flujos de efectivo negativos en el periodo, combinados con un historial o proyecciones de pérdidas, que confirmen la tendencia de pérdidas continuas asociadas con una unidad generadora de efectivo.
• Pérdida bruta en la entidad o en alguno de sus componentes significativos.
• Depreciaciones y amortizaciones cargadas a resultados que en términos porcentuales en relación con los ingresos, sean sustancialmente superiores a los de ejercicios anteriores.

En adición a los indicios anteriores para efectos de identificar si una inversión permanente, incluido su crédito mercantil, es sujeta de la evaluación de pérdida potencial de deterioro, se tienen los siguientes eventos y circunstancias a considerar:

• Participación en el mercado de competencia no prevista.
• Pérdida de personal clave.
• Expectativa más que probable de que una unidad de negocio o una porción significativa de la misma será vendida o de alguna forma dispuesta.
• Reconocimiento de una pérdida por deterioro en una unidad generadora de efectivo perteneciente a la unidad de negocio.
• Reconocimiento de una pérdida por deterioro en los estados financieros de una subsidiaria, adquirida o asociada perteneciente a la unidad de negocio.
• Ausencia de habilidad en la administración para recuperar el valor en libros de la inversión.
• Incapacidad de la subsidiaria, adquirida o asociada para sostener una capacidad generadora de ganancias que justifique el valor en libros de la inversión.

Administración de la compañía

Es responsabilidad de la administración de las compañías realizar pruebas de deterioro de los activos y ajustar aquellos activos por deterioro, así como revelar en las notas a los estados financieros los criterios seguidos, y la baja de valor en los activos.

La administración debe implantar y diseñar por escrito políticas, procedimientos, guías y criterios, y establecer los controles internos necesarios para hacer las pruebas de deterioro de los activos en forma periódica, mínimo una vez al año.

Para lo anterior, deberán considerar los siguientes aspectos:

• ¿Cuáles son los objetivos y alcances del análisis del activo en particular?
• ¿Por qué se necesita información específica?
• ¿Qué se espera obtener al concluir los análisis de los activos sujetos al deterioro?
• Establecer las necesidades de información.
• Obtener información.

Es importante que exista la capacitación técnica suficiente y adecuada para el personal de las compañías, inclusive, en ciertos casos, recurrir a apoyos externos para llevar a cabo los análisis correspondientes a los activos sujetos al deterioro.

Pruebas de deterioro

Algunos de los análisis y de los cálculos que se realizan sobre deterioro son los siguientes:

• El cálculo del valor esperado y el valor presentado esperado de flujos de efectivo de operación con diferentes probabilidades.
• La determinación del valor presente esperado cuando la periodicidad de los flujos es incierta.
• El deterioro del crédito mercantil.
• El deterioro de activos corporativos con varias unidades generadoras de efectivo dependientes a nivel entidad.
• El valor de uso de activos intangibles con vida indefinida.
• Auditando el deterioro de activos

El auditor debe obtener un entendimiento del control interno relacionado con la determinación del deterioro de activos y las revelaciones de la entidad para planear la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de auditoría.

Para entender el proceso de la entidad relativo al cálculo de la valuación y revelaciones del deterioro de activos, el auditor considerará, por ejemplo, lo siguiente:

• Los controles utilizados para el análisis y cálculo del deterioro de activos, incluido el control sobre los datos y la segregación de responsabilidades, entre aquellos que realizan las operaciones y aquellos responsables de realizar las valuaciones.
• La habilidad y experiencia de las personas que calculan y determinan el deterioro de activos.
• Los supuestos importantes de la administración para determinar el deterioro de activos.
• La documentación que ampara los supuestos de la administración.
• El proceso utilizado para desarrollar y aplicar los supuestos de la administración, incluyendo si la administración usó información del mercado para desarrollar sus supuestos.
• El proceso utilizado para vigilar los cambios en los supuestos de la administración.
• Los controles sobre la consistencia, oportunidad y confiabilidad de los datos usados en los modelos de valuación.

El auditor, al entender el proceso de la entidad, incluyendo su complejidad, y los controles establecidos, también evalúa el riesgo de errores importantes. Con base en esa evaluación del riesgo, el auditor determina la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de auditoría.

El riesgo de errores importantes puede incrementarse al volverse más complejos los requisitos contables y de información financiera para el cálculo, análisis y determinación del deterioro de activos.

Si se planea utilizar el servicio de un especialista para auditar el deterioro de activos, el auditor considerará si el entendimiento del especialista acerca de la definición del deterioro de activos y si el método que usaría el especialista para determinar el deterioro de activos son consistentes con los de la administración y con las NIF.

Con base en la evaluación del riesgo de errores importantes, el auditor examinará el cálculo, supuestos y determinación del deterioro de activos y las revelaciones de la entidad.

El auditor enfocará su atención en los supuestos importantes que la administración ha identificado y pueden incluir los que son sensibles a la variación o incertidumbre en cuanto a importe o naturaleza.

El auditor evaluará si las revelaciones acerca de los deterioros de activos, hechas por la entidad se encuentran de conformidad con las NIF. La revelación de información del deterioro de activos es un aspecto importante de los estados financieros.

El auditor obtendrá evidencia suficiente y competente para comprobar que las reglas de valuación son apropiadas bajo las Normas de Información Financiera, que se están aplicando de manera consistente y que se está revelando de manera adecuada el método de estimación y los supuestos importantes.

El auditor independiente debe obtener declaraciones escritas de la administración como parte de una auditoría a los estados financieros con respecto a la racionabilidad de los supuestos importantes, incluso que reflejen, adecuadamente, si la intención y capacidad de la administración para llevar a cabo ciertas acciones por parte de la entidad fueron relevantes para el uso de la valuación o revelaciones del deterioro de activos.

Dependiendo de la naturaleza, importancia y complejidad del deterioro de activos, las declaraciones de la administración con respecto a la valuación y revelaciones del deterioro de activos presentadas en los estados financieros, también podrán incluir declaraciones con respecto a:

• Lo adecuado de los métodos de valuación, incluyendo supuestos relacionados usados por la administración, para calcular el deterioro de activos y la consistencia en la aplicación de los métodos.
• Lo adecuado de las revelaciones relacionadas con deterioro de activos.
• La necesidad de informar los efectos que surjan por eventos posteriores o que resulten en algún ajuste a la valuación y/o revelaciones en los estados financieros.

El auditor determinará la necesidad de que se informe a los órganos de vigilancia el proceso usado por la administración al formular estimaciones contables sensibles, incluyendo estimaciones de deterioro de activos y acerca de la base de las conclusiones del auditor con respecto a la racionabilidad de esas estimaciones.

Conclusiones

Las principales implicaciones ante posibles situaciones de deterioro van encaminadas a:

• Que la administración de la compañía tiene la responsabilidad de realizar los análisis y determinación de los ajustes contables con respecto al deterioro de activos de los diferentes rubros de los estados financieros.
• La administración deberá contar con la documentación necesaria para demostrar ante un tercero independiente los juicios y razonamientos utilizados en el caso de análisis y reconocimiento de algún deterioro de activos.
• El informe del auditor externo deberá validar la razonabilidad de los registros contables, cálculos, supuestos y determinación del deterioro de activos, así como validar que la revelación en notas a los estados financieros se realice considerando las políticas y procedimientos seguidas por la compañía, con respecto a las bases para la determinación del deterioro de activos. En el caso de que se utilicen valuaciones técnicas, deberá explicarse la metodología utilizada y el criterio mantenido por la entidad.

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C.P.C. Roberto Escobedo Anzures

Socio de Auditoría

HLB Lebrija Álvarez y Cía., S.C.

Fuente: Revista Contaduría Pública www.contaduriapublica.org.mx del Instituto Mexicano de Contadores Públicos www.imcp.org.mx